Skattlegging av aksjeselskaper og aksjonærer

Forelesning H06 – Frederik Zimmer (frederik.zimmer@jus.uio.no)

 

 

1.Innledning - problemstillinger i selskapsbeskatningen

De alminnelige reglene om skattlegging av økonomisk virksomhet;

særspørsmål knyttet til selskapsform.

Forholdet til aksjelov og regnskapslov. Opphevelse av regnskapsprinsippet. Lovlighetskrav

 

AKSJEUTBYTTE OG AKSJEGEVINST

 

2. Kort om skattereformen 2004-06 og bakgrunnen for den

 

3. Personlig aksjonær: Skjermingsmetoden – aksjonærmodellen

3.1 Hvordan aksjonærmodellen i hovedsak fungerer

3.2 Aksjonærmodellen – utvalgte problemstillinger

            3.2.1 Aksjeutbytte over landegrensene

                        Fra utenlandsk selskap til aksjonær bosatt i Norge

                        Fra norsk selskap til aksjonær bosatt i utlandet

Aksjonær bosatt i utlandet har fast driftssted i Norge;

Utv. 1991 s 1991 FIN

            3.2.2 Lovlighetskravet

                        Hvorfor lovlighetskrav?

                        Vesentlighetskrav?

                        Lovlighetskravet ved utbytte fra utenlandsk selskap

            3.2.3 Skjermingsgrunnlaget – særlig ved arv og gave

            3.2.4 Skjermingsrente

3.3 Utbyttebegrepet – særlig om stillingen ved kapitalnedsettelse

            Bakgrunn: Store utbytter i 2004-05, skutt inn som aksjekapital

            Tilbakebetaling av aksjekapital og overkurs ikke utbytte; heller ikke

korreksjonsinntekt

Innløsning av enkeltaksjer/nedskrivning av alle aksjer

Skatteposisjonen ”innbetalt aksjekapital, herunder overkurs”

Selskapsrettslig valgrett; respekteres som utgangspunkt også skatterettslig

Aksjonærene kan ha ulik overkurs

Betydningen av fondsemisjon, sktl. § 10-11, 5. ledd

Innskudd i utenlandsk selskap

 

Spørsmål til overveielse: Hva kan sies om aksjonærmodellen de lege ferenda?

 

4. Aksjeselskap som aksjonær: Fritaksmetoden

4.1 Bakgrunnen for innføring av fritaksmetoden

            Kjedebeskatningsproblemet

            Hvor omfattende bør en fritaksmetode være?

            Overgangsregel E-selskaper

4.2 Hovedreglene om fritaksmetoden og unntakene

4.3 Noen problemstillinger og tilpasninger

            4.3.1 Hjemmehørende i eller utenfor EØS?

                        Hvilke kriterier er avgjørende for hvor selskapet ledes fra?

FIN 10. mai 2005, Utv. 2006 s. 485 FIN

                        Gjennomskjæring av selskap i EØS-land?

            4.3.2 Utflytting av personlig aksjonær før salg av aksjer i eierselskapet

                        Utflyttingsskatten; uklar skjebne p.t.,

sktl. § 2-3, 3. ledd, høringsnotat 13.6.06

            4.3.3 Omdannelse iht. overgangsregel E og raskt salg av aksjene

                        BFU 17/06, 19/06

            4.3.4 Fisjon med etterfølgende salg av aksjene

                        BFU 05/05, men BFU 67/05, 64/05, 71/05, 74/05, 19/06

            4.3.5 Prosjekter i AS-form

            4.3.6 Selger aksjer skattefritt, men innmat med fradragsrett

            4.3.7 Mellomselskaper i land uten fritaksmetode

            4.3.8 Utnyttelse av skatteposisjoner, sktl. § 14-90

 

Spørsmål til overveielse: Et selskap hjemmehørende i Norge deler ut aksjeutbytte til følgende: M Ltd i UK, Peter Hill i UK, M inc. i USA, Bill Bush i USA. Er utbyttet skattepliktig i Norge, og evt. etter hvilke regler?

Hva kan sies om fritaksmetoden og rekkevidden av en de lege ferenda?

 

 

 

KONSERNBESKATNING

 

5. Konsernselskaper som selvstendige subjekter – men hvor langt?

            Rt. 2002 s. 456 Hydro Canada; Rt. 2002 s. 1247 Amoco

            Sktl. § 6-24 om fradragsrett for aksjeeierkostnader

 

6. Internprising

            (Behandles ikke)

 

7. Inntektsutjevning i konsern – konsernbidrag

7.1 Modeller for konsernbeskatning

            Full konsolidering

            Underskuddsoverføring

            Konsernbidrag

            Uformelle ordninger, internprising

            Land uten konsernregler

7.2 Hensynet til minoritetsaksjonærer og kreditorer

7.3 Vilkår for fradragsrett for konsernbidrag

            7.3.1 Norske selskaper

                        Uavhengig av aksjonærenes hjemsted

                        Selskap stiftet i utlandet, men skattemessig hjemmehørende i Norge,

                                    Utv. 1995 s. 481 FIN

                        Fast driftssted i Norge av utenlandsk selskap, § 10-4, 2. ledd

                                    ulike konstellasjoner

                                    hjemmehørende i EØS

                                    tilsvarer norsk selskap

                                    skattepliktig iht. § 2-3, 1. ledd b

                                    innenfor alminnelig inntekt

                                    lovlighetskravet

                                    stillingen utenfor EØS

                        Norsk selskap har fast driftssted i utlandet

                        Konsernbidrag over landegrensene (C-446/03 Marks & Spencer,

C-231/05 Esab)

Spørsmål til overveielse: Hvilken betydning kan dommen i Marks &

Spencer få for de norske reglene?

7.4 Sirkelkonsernbidrag

            BFU 22/05

7.5 Grenser for bruk av konsernbidrag i skatteplanlegging – sktl. § 14-90

            Oppkjøp av underskuddsselskap, Rt. 2003 s. 293 Skålevik som eksempel

 

Spørsmål til overveielse:  AS X har fått tilbud om å kjøpe alle aksjene i et selskap. Dette selskapet har en million kroner i banken og et skattemessig fremførbart underskudd på to millioner kroner. Selger krever 1,2 millioner kroner for aksjene. Hvilken nytte kan AS X ha av dette, og hvilke skatterettslige spørsmål kan oppstå? (Etter Gjems-Onstad/Kildal: Skatterett – spørsmål og svar, 2006)

 

7.6 Endring av konsernbidrag

            Rt. 2004 s. 1331 Aker Maritime

 

8. Overføring av eiendeler mellom konsernselskaper

 

 

OMORGANISERINGER O.L.

 

9. Omdannelse til AS

9.1 Hvorfor omdanne?

9.2 Selskapsrettslige regler

9.3 Alminnelige skatteregler

            Realisasjon

9.4 Vilkår for at reglene om skattemessig kontinuitet skal komme til anvendelse

            Virksomhetsvilkåret

            Nystiftet AS

            Internasjonalt: AS-et må være norsk

            Stifter bosatt i utlandet, filial i Norge

            Filial i utlandet

9.5 Vilkår for skattemessige kontinuitet: Skatteposisjoner

            9.5.1 Skatteposisjoner som må overtas

            9.5.2 Skatteposisjoner som det er valgfrihet for

                        Fast eiendom

                        Aksjer og andre finansaktiva

                        Gjeld

            9.5.3 Eiendeler og skatteposisjoner som ikke kan overtas

                        Bolig og andre gjenstander til privat bruk

9.6 Aksjenes inngangsverdi; aksjekapitalen i det nye selskapet

            Aksjekapital knyttet til eiendelenes skattemessige verdier

            Rett til fremføre underskudd ikke med

9.7 ”innbetalt aksjekapital, herunder overkurs”

9.8 Tidspunkt for overføring

9.9 Eierkontinuitet

 

10. Fusjon og fisjon

10.1 Innledning – former og funksjon

            Omorganisering eller overtakelse

            Forholdet til fritaksmetoden: fusjon/fisjon – innmatsalg – aksjebytte

            Hovedfokus: Fusjon ved opptak, personlige aksjonærer

            Forholdet til aksje- og regnskapsrett

            Valgfriheten: Kan velge fusjon/fisjon uten kontinuitet

10.2 Vilkår for at fusjons/fisjonsreglene skal komme til anvendelse

            10.2.1 Norske selskaper

                        Nok at hjemmehørende i Norge, Utv. 1997 s. 1093 FIN,

Utv. 1998 s. 838 FIN

Grenseoverskridende: Norsk overtakende selskap

Norsk overdragende selskap, samtykke iht. sktl. § 11-22

Utenlandske selskaper, filial i Norge, Utv. 2006 s. 749 FIN

            10.2.2 Lovlig etter selskaps- og regnskapsrett

                        Vilkårets formål

                        Også saksbehandlingsregler

                        Vesentlighetsforbehold, Rt. 2005 s. 86 Fjeld

                        Selskap stiftet i utlandet – hvilken selskapsrett?

10.3 Kontinuitetsvilkår – fusjon

            10.3.1 Kontinuitetsvilkår på aksjonærnivå

                        a. Ikke vilkår om full aksjonærkontinuitet – tilleggsvederlag

                        b. Inngangsverdi og ervervstidspunkt for vederlagsaksjene

                        c. Ubenyttet skjerming

                        d. Innbetalt aksjekapital og overkurs

            10.3.2 Kontinuitetsvilkår på selskapsnivå

                        a. Skatteposisjoner

                                    Sammenslåing hvis én virksomhet

                        b. Ikke vilkår om kontinuitet i virksomhet

                        c. Fusjonsfordring ved trekantfusjon

                                    Utv. 2005 s. 373 FIN  

10.4 Kontinuitetsvilår – fisjon

            10.4.1 Kontinuitet i skatteposisjoner på selskapsnivå

            10.4.2 Kvantitativ kontinuitet på aksjonærnivå: Fordeling av aksjekapital

                                    Ikke forskyvning av verdiene bak hver aksje

            10.4.3 Fordeling av skatteposisjoner mellom selskapene

10.5 Mor-datter-fusjon; datter-datter-fusjon

            Intet fusjonsvederlag

            Mor-datter: inngangsverdi på datterselskapsaksjer bortfaller,

Rt. 2005 s. 1409 Westfal-Larsen

10.6 Tidspunkt; ligning i fusjons/fisjonsåret